Recht & Steuern

Hohe Steuernachzahlungen drohen
Nachfolge in Zeiten der Pandemie

Dr. Franz-Peter Stümper und Christian Roth

Familienunternehmen stehen in Zeiten der Corona-Pandemie bei einem ungeplanten Übergang der Firma, von Todes wegen oder aufgrund bereits einer vor der Pandemie eingeleiteten Nachfolge, vor besonderen Herausforderungen. Nachfolgern drohen mitunter hohe Steuernachzahlungen, sollten sie – auch unverschuldet – gegen Verschonungsregelungen verstoßen.

Vor der Pandemie wurde im Erbfall oder bei einer Schenkung häufig das Betriebsvermögen unter Inanspruchnahme der erbschaft- und schenkungsteuerlichen Begünstigungsvorschriften unentgeltlich an die Nachfolger übertragen. Damit rücken die mit den Steuerbefreiungen verbundenen Voraussetzungen in den Fokus der steuerlichen Berater. Aber auch für in naher Zukunft geplante Unternehmensnachfolgen sollten die Auswirkungen der Pandemie berücksichtigt werden.

Die Ausgangslage

Die aufgrund eines Erbfalls oder im Wege der Schenkung erfolgte Übertragung von begünstigtem Betriebsvermögen kann nach dem Erbschaft- und Schenkungsteuergesetz grundsätzlich zu 85 Prozent oder sogar zu 100 Prozent von der Erbschaft- beziehungsweise Schenkungsteuer befreit werden. Hier spricht man im ersten Fall von einer sogenannten Regelverschonung oder im zweiten von einer Optionsverschonung. Lediglich für Erwerbe oberhalb der Wertgrenze von 26 Millionen Euro gelten Sonderregelungen. Regel- und Optionsverschonung werden aber nicht bedingungslos gewährt, sondern knüpfen an längerfristige Voraussetzungen an, deren übergeordnetes Ziel es ist, den Fortbestand eines Unternehmens zu sichern und Beschäftigung sowie Liquiditätzu erhalten.

Knackpunkt Lohnsummenregelung

Um den Vorschonungsabschlag zu erhalten, setzt die sogenannte Lohnsummenregelung voraus, dass die Summe der maßgeblichen jährlichen Lohnsummen des Betriebs innerhalb einer bestimmten Frist einen bestimmten Prozentsatz der Ausgangslohnsumme nicht unterschreiten darf. Als Ausgangslohnsumme wird die durchschnittliche Lohnsumme der letzten fünf vor dem Erwerb endenden Wirtschaftsjahre herangezogen. Die Frist bei der Regelverschonung beläuft sich auf fünf Jahre, bei der Optionsverschonung auf sieben Jahre. Wird nach Ablauf der fünf- beziehungsweise siebenjährigen Lohnsummenfrist ein Verstoß festgestellt, entfällt der Verschonungsabschlag nicht vollständig. Er vermindert sich allerdings mit Wirkung für die Vergangenheit in demselben prozentualen Umfang, wie die Summe der maßgeblichen jährlichen Lohnsummen die Mindestlohnsumme unterschreitet.

Kurz- bis mittelfristig wird zu erwarten sein, dass, abhängig von Branche, finanziellen Möglichkeiten und Dauer der Corona-Pandemie und trotz Einsatzes des arbeitsmarktpolitischen Instruments der Kurzarbeit, betriebsbedingte Kündigungen nicht gänzlich ausgeschlossen werden können. Dies hat dann direkte Auswirkungen auf die Lohnsummenregelung. In diesem Zusammenhang ist erfreulich, dass die Finanzverwaltung in den aktuellen Erbschafsteuerrichtlinien an der Auffassung festhält, dass das Kurzarbeitergeld bei Feststellung der Lohnsummen weiterhin zu erfassen ist und diese durch Erstattungen der Bundesagentur für Arbeit nicht gemindert werden.

Die durch die Pandemie ausgelöste wirtschaftliche Krise einiger Unternehmen dürfte vielfach auch mit sonstigen, betriebswirtschaftlich indizierten Maßnahmen verbunden sein, beispielsweise einer Trennung von Beteiligungsgesellschaften. Auch derartige Maßnahmen können negative Auswirkungen auf die Lohnsummenregelung haben, denn auch die Löhne von unmittelbar und mittelbar gehaltenen Beteiligungen werden unter bestimmten Voraussetzungen in die Lohnsummenermittlung einbezogen. Die Gefahr eines Verstoßes gegen die Lohnsummenregelung wird vor allem solche Unternehmen betreffen, die in den zurückliegenden Jahren wirtschaftlich erfolgreich waren, gewachsen sind und steigende Mitarbeiterzahlen zu verzeichnen hatten. Wenn diese jetzt, ausgelöst oder verschärft durch die Pandemie, mit dem Risiko eines plötzlichen Rückgangs von Beschäftigten konfrontiert werden, droht den Unternehmen ebenfalls Ungemach. Je nach prozentualer Verfehlung der Mindestlohnsumme kann dies zu hohen Erbschaft- oder Schenkungsteuernachzahlungen für die Nachfolger führen.

Behaltensfrist beachten

Angesichts fehlender Umsätze, aber nahezu gleichbleibender Kostenstruktur in Zeiten der Corona-Pandemie, steht für viele Unternehmen neben dem Erhalt der Arbeitsplätze die Liquiditätsbeschaffung im Vordergrund. Bei dem ein oder anderen Nachfolger dürfte deshalb auch ein Verkauf von Beteiligungen oder wesentlichen Betriebsgrundlagen im Raum stehen. Solche Maßnahmen können ebenfalls einen Nachsteuertatbestand aufgrund eines Verstoßes gegen die fünf- beziehungsweise siebenjährige Behaltensfrist auslösen. Dies hat zur Folge, dass der Verschonungsabschlag zeitanteilig – also für jedes volle Jahr ohne Verstoß gegen die Behaltensfrist – erhalten bleibt, im Übrigen aber wegfällt. Besonders bedauerlich ist in diesem Zusammenhang, dass nach Ansicht der Finanzverwaltung bereits die Eröffnung des Insolvenzverfahrens einen Behaltensfristverstoß darstellen soll und damit Nachfolger und ihre Unternehmen zusätzlich steuerlich belastet werden.

Vorsicht bei Überentnahmen

Schließlich haben Unternehmensnachfolger die Entnahme- beziehungsweise Ausschüttungsbegrenzung zu berücksichtigen. Kommt es zu einer Überentnahme von mehr als 150.000 Euro innerhalb der Fünf- oder Siebenjahresfrist, verstoßen sie gegen diese Regelung. Von Überentnahmen spricht man, wenn bis zum Ende der Behaltensfrist mehr Mittel entnommen werden als Gewinne erbracht wurden. Folge eines Verstoßes ist der vollständige Wegfall des Verschonungsabschlags.

Optionen für bereits erfolgte Nachfolgen

An den oben dargestellten Nachsteuertatbeständen ist vor allem problematisch, dass ein Verschulden oder der wirtschaftliche Hintergrund für eine die Nachsteuer auslösende Maßnahme außer Acht bleibt. Daher werden im Kontext der Erbschaft- und Schenkungsteuer Forderungen an die Politik lauter, angesichts der Corona-Pandemie gesetzgeberische Maßnahmen zu ergreifen, um die Folgen für bereits erfolgte Unternehmensübergange abzumildern. Die diversen Corona-Steuerhilfegesetze sowie das Jahressteuergesetz 2020 enthalten hierzu jedenfalls keine Regelungen.

Falls eine, aus unserer Sicht notwendige, Anpassung an die besonderen coronabedingten wirtschaftlichen Herausforderungen durch den Gesetzgeber nicht erfolgen sollte, stellt sich für Erben oder Beschenkte von Betriebsvermögen die Frage, wie eine unter Umständen existenzbedrohende Steuerlast vermieden oder zumindest reduziert werden könnte. Um rechtzeitig die steuerlichen Auswirkungen abschätzen und gegebenenfalls Vorsorgemaßnahmen ergreifen zu können, empfiehlt es sich grundsätzlich, ab dem Erwerbszeitpunkt regelmäßig Hochrechnungen der jährlich zu erwartenden Lohnsummen vorzunehmen. Da das klassische Steuergestaltungsmittel einer Absenkung der Ausgangslohnsumme kurz vor Übertragung des Unternehmens für bereits vor oder in der Corona-Pandemie erfolgte Übertragungen nicht mehr zur Verfügung steht, müssen andere Optionen gewählt werden, um Verstöße zu vermeiden. Das gelingt beispielsweise, indem man Boni und Sondervergütungen vorzieht oder – abhängig von der Auftragslage und Finanzkraft – weitere Mitarbeiter einstellt, Löhne erhöht, Leiharbeiter durch fest angestellte Arbeitnehmer ersetzt oder gegebenenfalls ohnehin geplante Erwerbe von Tochtergesellschaften zeitlich priorisiert.

Nachfolger sollte regelmäßig Hochrechnungen der jährlich zu erwartenden Lohnsummen vornehmen.Jacob Lund / shutterstock.com
Nachfolger sollte regelmäßig Hochrechnungen der jährlich zu erwartenden Lohnsummen vornehmen.

Zwecks Vermeidung eines Verstoßes gegen die Behaltenspflicht, aufgrund der Veräußerung von Beteiligungen oder wesentlichen Betriebsgrundlagen, empfiehlt es sich, von der sogenannten Reinvestitionsklausel Gebrauch zu machen. Hiernach bleibt die Veräußerung unschädlich, wenn der Veräußerungserlös innerhalb von sechs Monaten wieder in entsprechendes Vermögen reinvestiert wird. Zur Liquiditätsbeschaffung könnte auch über die Verpfändung von Gesellschaftsanteilen oder einzelner Wirtschaftsgüter anstelle von deren Verkauf nachgedacht werden. Lässt sich im Zusammenhang mit der Entnahme- und Ausschüttungsbeschränkung absehen, dass ein Verstoß droht, kann ein solcher auch noch mittels Einlagen kurz vor Ende des Betrachtungszeitraums vermieden werden. Insofern sollten Entnahmen oder Ausschüttungen stets im Blick gehalten werden. Lassen sich Nachsteuertatbestände nicht verhindern, verbleibt dem Erwerber lediglich noch die Hoffnung auf eine Steuerstundung nach den gesetzlich vorgesehenen Billigkeitsregelungen. Finanzverwaltung und Rechtsprechung machen davon aber nur sehr restriktiv Gebrauch, obgleich dies nicht dem vom Gesetzgeber verfolgten Zweck entspricht, nämlich dem Erhalt mittelständischer Familienunternehmen und der von diesen geschaffenen Arbeitsplätzen.

Wenn die Nachfolge noch ansteht

Ist die Unternehmensnachfolge erst noch für die Zukunft geplant, so wäre gegebenenfalls zu überlegen, ob eine zeitliche Vorverlagerung der Übertragung sinnvoll ist. Dies hätte zum einen den Effekt, dass möglicherweise eine vergleichsweise niedrige Ausgangslohnsumme zum Tragen kommt. Die Gefahr von Verstößen gegen das Lohnsummenkriterium wäre so deutlich reduziert, insbesondere bei fortschreitender wirtschaftlicher Erholung und den damit oftmals verbundenen Neueinstellungen von Arbeitnehmern. Zum anderen würde ein unter Umständen gefallener Unternehmenswert zu einer niedrigeren Bemessungsgrundlage für die Schenkungsteuer führen.

Unabhängig von den vorstehend dargestellten Aspekten ist aus Beratersicht bei Gestaltungen der Unternehmensnachfolge dringend zu empfehlen, gewisse Schutzmechanismen im Schenkungsvertrag zu implementieren. So sollten stets Rückforderungs- beziehungsweise Widerrufsklauseln enthalten sein, die unter anderem bei unerwartet hohen Steuerbelastungen eine Rückabwicklung der Transaktion ermöglichen. Eine bereits gezahlte Steuer wird in diesem Fall wieder erstattet. Aus Sicht der betroffenen Unternehmen und deren Berater bleibt letztlich die Hoffnung, dass der Gesetzgeber im Zusammenhang mit bereits erfolgten Unternehmensnachfolgen noch tätig werden wird und die durch die Corona-Pandemie ausgelösten negativen steuerlichen Konsequenzen für die Erwerber zumindest deutlich reduziert. Für künftig erst noch geplante Unternehmensnachfolgen besteht hingegen Gestaltungspotenzial, das frühzeitig in die Überlegungen einer Unternehmensnachfolge-Planung miteinbezogen werden sollte.

www.bansbach-gmbh.de